在看了上述案件的基本情况之后，我们再回头看一下前面针对“破产程序中在先产生的税收债权与在后设立的担保债权的清偿顺位”这一问题提出的四个问题：

1、法律适用冲突的解决

对于“特别法优于一般法”以及“新法优于旧法”这两个规则的适用，起源于《中华人民共和国立法法》中的规定。由于《企业破产法》与《税收征收管理法》两部法律对于先设立的税收债权与担保债权顺位的规定截然相反。因此判定两者谁更具有“特别法”性质是厘定税收债权和担保债权清偿顺位的关键所在。

实务中，认为《税收征收管理法》更具有“特别法”性质的主要依据是，该法系专门针对税收问题所作出的规定。而认为《企业破产法》更具有“特别法”性质的主要依据是该法是专门针对破产企业这类特殊主体作出的规定。

但当我们仔细阅读两部法律，可以看到《税收征收管理法》调整的对象贯穿了作为纳税人的企业的一生，既包括正常经营中的企业，也包括破产程序中的企业。而《企业破产法》，从法律的名称及其内容可以看出，该法明确了调整对象仅仅是破产程序中的企业，且在第109条和第113条中对各类债权的清偿顺位作了明确规定。

综上，《税收征收管理法》与《企业破产法》相比，并没有能够对处在破产程序中企业的特殊性、紧迫性等作出足够的考虑，与正常经营的企业相比，破产企业由于对各类债权无法受偿的风险极大，也因此导致各类债权人之间更为激烈的利益冲突。正因如此，在清偿顺序这个问题上，《企业破产法》作为专门针对破产企业出台的法律，势必会考虑到更多的因素。因此，《企业破产法》的调整对象更具针对性，更具有“特别法”的性质。

2、公共利益是否一定优先于私人利益受到保护？

税收是国家财政的主要来源，代表了公共利益，而担保债券则属于私人利益范畴。一般情况下，与私人利益相比，公益性权益通常会优先受到保护，这也是在一般情形下在先产生的税收债权得以优先于担保债权受偿的重要原因。然而，当企业的生命即将步入终结的特殊时期，国家也需要在一定的程度上“让利于民”，《企业破产法》中关于税收债权劣后于担保债权受偿的规定，就体现了法律对私人利益的保护，为担保债权人足额受偿提供了强有力的保障。

首先，企业因“资不抵债”进入破产程序，各项债权面临无法全部或部分受偿的风险的系数直线上升。此时，税收债权与担保债权属于零和博弈的关系，按照“国不与民争利”的基本理念，国家利益应当让位于私人利益。

其次，私人利益的发展也有利于公共利益的发展。国家税收收入的主要来源之一，是企业的经营发展。对于国家整体税收来说，破产程序中的税收债权占较小，但对于担保债权人来说，如果因此更大程度地保护其债权的受偿，则有可能因此救其于水火之中，甚至关系到该企业能否存续，能否继续为国家创造税收利益。此时，公共利益的让位，有利于营造良好的营商环境，促进企业发展，从而又增加了国家的税收收入，更好地保障了公共利益。

3、是否应当给予担保债权人以信赖利益保护——欠税公告

《税收征收管理法》第45条第3款明确规定，税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告，从而保护其他债权人的信赖利益，维护正常的交易秩序。对于担保债权人来说，他们为了尽可能减少交易风险，保障债权能够受偿而要求债务人提供担保。倘若税务机关未发布欠税公告，则担保债权人无从得知债务人的欠税情况，此时，若未经公告的税收债权优先于担保债权，则严重损害了担保债权人的信赖利益。

那么，如果税务局及时准确地发布了欠税公告，是否就应当优先于再后设立的担保物权清偿呢？担保债权的设立，并不以有无审查债务人是否欠税为前提，所以，担保债权的债权人并没有审查担保债权标的物所属企业欠税情况的义务。虽然给予债权物权化理论，债权可以通过公示而突破其相对性，从而获得与物权类似的排他效力。欠税公告制度虽然某种程度上使公告后的税收债权具备物权化倾向，但是与担保债权的公示制度相比，欠税公告的对抗效力并没有明确的法律依据作为支撑。

因此，在破产程序中，即使税务机关发布了欠税公告，或原担保债权人还是后续经受让享有相关权利的担保债权人是否审查和知晓标的物的欠税情况，均不影响欠税公告的效力；换言之，欠税公告并不能因此对抗善意的担保债权人。

综上所述，无论担保债权人是否知晓欠税公告，一般情形下经公告的先设立的税收债权优先于担保债权受偿，而破产情形下先设立的税收债权即使经过公告也劣后于担保债权受偿。

4、破产债权清偿体系内在逻辑分析

《企业破产法》第109和第113条对破产企业各项债权的受偿顺序作出明确规定并将各项债权的受偿顺序划分为几个序列。

首先清偿担保债权，其次是破产费用和共益债务，最后按照职工债权和普通债权的顺序依次清偿。破产债权的清偿是整个破产程序的结尾，是事关各债权人的权益能否得到公正保障的关键性一步，因此清偿顺位的规定体现了立法者对于破产程序中各方利益的综合考量。    

假设，我们采用《税收征收管理法》第45条的规定，确认先设立的税收债权优先于担保债权受偿，即先设立的税收债权在破产债权清偿顺位中排在首位，也可能出现以下三种情况：

         

             

（1）从税收债权本身来说，假设先设立的税收债权金额高于担保债权标的物的变现价值，变现价值相等的部分最先受偿，超出变现价值部分劣后于破产费用、共益债务和职工债权受偿。同一项税收债权被割裂成两个序列受偿，税收债权的清偿顺序发生混乱。

             

（2）从担保债权清偿顺序角度看，如果在先设立的税收债权金额高于或等于担保债权标的物变现价值时，那么此时，被设立担保债权标的物的所有变现价值会全部用于清偿税收债权。此时，失去担保物的担保债权因为无法单独成立，导致直接变为普通债权，显然不具备合理性。

             

（3）从破产费用、共益债务清偿顺位角度看，如果企业破产财产未设立担保物权，则税收债权劣后于破产费用、共益债务受偿。如果企业破产财产设立了担保物权，则根据《税收征收管理法》第45条的规定，先设立的税收债权不仅优先于担保物权受偿还优先于破产费用、共益债务受偿。担保债权的有无直接影响了税收债权与破产费用、共益债务受偿的清偿顺位，破产债权清偿体系显然发生混乱。