本案中，高新税务局与被告兴隆百货的争议焦点是破产重整后新产生税款及滞纳金是否为破产债权的确认以及破产重整新生涉税款项的清偿问题。

由上文可知，一审和二审法院均认为破产重整受理日之后的税款及滞纳金债权不属于破产税款债权，二审法院虽然在判决书中明确高新区税务局有权对企业进入破产重整程序后所产生的税款另行主张权利，但其并未对破产重整阶段新生税款及其滞纳金的具体性质予以明晰。

（一）破产债权与新生税款的界定

本案中，案件双方对法院裁定受理兴隆百货重整申请前产生的税款债权数额均无异议，争议主要产生于在此之后产生的税款及滞纳金，及由破产案件裁定受理前的行为所产生的欠税及滞纳金与破产裁定受理之后新的应税行为所产生的欠税以及滞纳金之间，不同的性质以及处理方式。

根据《中华人民共和国企业破产法》第46条的规定，税务机关在债权申报期内所申报的税款债权应为破产重整企业在重整受理日之前应缴而未缴的税款，这一点，本案的一审及二审法院的处理并无问题。本案的特殊性在于兴隆百货因开发经营而持续使用土地和房产等新行为所产生的税款，在破产重整案件中应如何追缴这一问题未能作出解答，新生税款清偿遇到障碍。

进入破产重整的企业无非两种结局：重整成功，企业重获新生，成为正常经营状态的企业，届时企业将缴纳破产重整程序的新生税款与滞纳金。但如果重整失败，则此时应当在制度层面明确新生税款及其滞纳金的具体性质和清偿问题。

（二）破产重整程序中新生涉税款项清偿的解决思路

1.破产重整程序新生税款的性质和清偿位次

本案中，由于兴隆百货处于重整期间，故为维持企业存续状态，持有经营地块这一行为，符合管理人管理债务人财产的行为特征，故本案中兴隆百货持续持有经营地块导致在破产重整期新产生的城镇土地使用税和房产税以及管理人积极处置债务人财产从而产生增值税的情况，该处置行为属于“变价、分配债务人财产”的范畴，因此上述行为所产生的增值税也应纳入破产费用，随时获得清偿。

破产重整程序中部分新生税款符合共益债务的性质。所谓共益债务，根据《企业破产法》第42条详细列举了共益债务的类型，重整企业继续履行破产重整受理前尚未履行完毕的合同或为维持经营和促进重整而销售商品、服务所关联的税费，均属于法律规定的共益债务范畴。

综上，兴隆百货被受理破产重整申请后，由此产生的相关税款应当认定为共益债务或破产费用。然而，新生税款的破产费用和共益债务性质需经过法律条文的明确认定才会在实务中更具备说服力。

2、 破产重整程序新生税款的清偿位次

由于破产重整新生税款的特殊性，其清偿顺位是否应当与普通破产费用和共益债务完全一致仍值得考虑。法院批准通过企业的重整计划后，因为企业期待尽快实现重整计划，故将产生一些应税的交易事项，同时因持续经营所需持有不动产，导致新税款的产生。本案中，由于兴隆百货持有不动产的期间持续计算，与持有经营地块相关的税款将贯穿企业正常经营和破产重整程序的全过程。所以在分析破产重整程序新生税款属于破产费用和共益债务之后，有必要厘清破产重整期间是否包括破产重整计划执行期间这一问题，有助于新生税款具体清偿位次的明确。

《企业破产法》第72条将“人民法院裁定债务人重整之日起至重整程序止”的期间认定为破产重整期间。但其中重整程序的终止之日并未明确。

通过分析《企业破产法》第86 条至第88条以及《全国法院民商事审判工作会议纪要》（以下简称九民会议纪要）第114条的规定可以看出，破产重整程序可以分为两个期间——破产重整期间和重整计划执行期间。

第一：破产重整期间新生税款的清偿位次。

根据《企业破产法》第79 条的规定计算，破产重整期间最长时间为9个月，否则人民法院应当裁定终止重整程序，并宣告债务人破产。其间重整企业主要任务为召开债权人会议，制定重整计划，积极应税行为发生较少，基本皆因企业资产的持续持有而产生房产税和城镇土地使用税等税款。

但破产重整计划通过后所产生的破产重整执行期间则可能会很漫长，且会因持有资产以及为推动重整计划落实等出现继续履行合同、主动开展经营业务等，从而产生的税款。

当前我国于《企业破产法》第43条第2款、第3款中规定了破产费用和共益债务之间的清偿顺位：“债务人财产不足以清偿所有破产费用和共益债务的，先行清偿破产费用。债务人财产不足以清偿所有破产费用或者共益债务的，按比例清偿。”但是破产费用和共益债务内部具体的清偿顺位尚不明确。对此，域外的立法思路具有一定参考价值。

《日本破产法》在第152条中明确了破产程序新产生税款的劣后地位，即除租税债权以外的类似破产费用、共益债务性质的财团债权清偿位次优先于租税债权。此外，美国《破产法典》第11条中规定也明确破产案件受理后，当税务机关征收其后发生的税款时，不能损害债务重组计划的实施。该规定也体现了税收权力在企业利益面前应当作出让步的立法精神。

上述两个国家的规定，都旨在通过法律规定降低企业在破产重整期间所产生的税负，体现了对企业利益的保护，能够更好发挥破产重整程序的“救亡”作用。国家税收利益的适当让步有助于社会经济的良性循环。因此，笔者认为，我国可以在正常认定破产重整执行期间新生税款属于破产费用和共益债务的情况下，尝试规定不同种类破产费用和共益债务的具体清偿顺位，将新生税款在破产费用和公益债务中置于劣后地位，在清偿时优先考虑其他破产费用和共益债务，以更好地保护市场主体利益，通过促进企业存续以期获得未来的税收利益，避免国家税源流失。